昭和51年3月9日　日本公認会計士協会学校会計委員会

　
　学校法人における補助活動事業（食堂，売店，学生寄宿舎等）の実態は，学校法人によって，その種類，規模が異なるとともに，その会計処理の方法も様々である。このような現状にかんがみ，当分の間，補助活動事業に関する会計処理及び表示並びに監査上の取扱いを次のとおりとする。
　
1．会計処理及び表示
　
　補助活動事業の経理を課税上または管理上等の理由により，特別会計として区分している場合であっても，私立学校法第26条に定める収益事業に該当しないのであるから，補助活動事業会計は，一般会計と合併したうえで計算書類を作成しなければならない。
　補助活動事業会計を区分経理していると否とにかかわらず，補助活動事業の収支については，「学校法人会計基準」（文部省令）第5条ただし書によって純額表示することができるのであるが，貸借対照表科目については，純額表示することができないことに留意する。
（1）総額表示
　総額表示による場合は，たとえば，売上高，販売手数料等は，「（大科目）事業収入－（小科目）補助活動収入」として受取利息は，「資産運用収入」として表示するものとする。また，経費は，「管理経費」（寄宿舎に要する経費で教育研究経費とするものを除く。）として給与は，「人件費」として表示するものとする。売店等の売上原価に属する項目については，資金収支計算書では仕入高をたとえば，「（大科目）管理経費－（小科目）補助活動仕入支出」として，消費収支計算書では売上原価を，たとえば，「（大科目）管理経費－（小科目）補助活動収入原価」として表示するものとする。
（2）純額表示
　純額表示による場合の収支相殺の範囲は，消費収支計算書科目（同一内容で資金収支計算書に使用されている科目を含む。以下同じ。）に限るものとし，資金収支計算書のみに使用する科目，すなわち，貸借対照表に係る収支科目は含まないものとする。
　このことは，相殺範囲の最大限を示したものである。したがって，その範囲内であれば適宜に選択した収入項目と支出項目によって相殺できる。
　収支相殺の範囲を例示すればつぎのとおりとなる。
　①　支出項目と相殺できる収入側の項目は，
　　イ　売上高，受取利息，雑収入とする方法
　　口　売上高，受取利息とする方法
　　ハ　売上高，雑収入とする方法
　　二　売上高のみとする方法
　②　収入項目と相殺できる支出例の項目は，
　　イ　売上原価　人件費，経費〈借入金利息を含む。以下同じ。）とする方法
　　口　売上原価，人件費とする方法
　　ハ　売上原価，経費とする方法
　　二　売上原価のみとする方法　
　収支相殺の結果，収入超過の場合は，たとえば，「（大科目）事業収入－（小科目）補助活動事業収入」として，支出超過の場合は，たとえば，「（大科目）管理経費－（小科目）補助活動事業支出」として表示するものとする。ただし，教育を目的とする寄宿舎に係る収支については，それ以外の補助活動事業の収支と別に相殺し，その結果，支出超過の場合は，たとえば，「（大科目）教育研究経費－（小科目）補助活動事業支出」とすることができる。
　なお，収支相殺の結果は，資金収支計算書上と消費収支計算書上とでは同一にならない場合が多いことに留意する。
（3）貸借対照表の科目
　補助活動事業会計を区分経理していると否とにかかわらず，補助活動事業に係る現金預金，たな卸資産，固定資産等のすべての資産並びに買掛金，前受金等のすべての負債が計算書類に表示されなければならない。
　たな卸資産（商品，原材料等をいい，貯蔵品となるものを除く。）の年度末有高は，貸借対照表の流動資産の部に「貯蔵品」と区別し，「販売用品」として表示するものとする。ただし，有高が少額の場合は，「貯蔵品」に含めることができる。
　
２．監査上の取扱い
　
　純額表示するために，収入と支出の相殺できる範囲は，前記(2)に示したとおり，収入側の項目の売上高，受取利息，雑収入と支出側の項目の売上原価，人件費，経費に属する科目であるが，そのうち，売上高と売上原価に属する科目は，必ず相殺するものとし，したがって，これが相殺されず受取利息，雑収入及び人件費，経費に属する科目のみが相殺されている場合には妥当な処理として認められないものとする。しかし，受取利息，雑収入及び人件費，経費に属する項目については，これを相殺するか否かは当該学校法人の判断にゆだねるものとし，したがって，この一部もしくは全部が相殺されない場合にも妥当な処理として認めるものとする。
　補助活動事業に関する会計処理及び表示について，本取扱いによるために変更が行われた場合は，正当な理由に基づく変更と認めるものとする。
（留意事項）
　補助活動事業の経理を課税上，または，管理上等の理由により，特別会計として区分することは学校法人の自由であるが，計算書類作成に当っては，必ず一般会計と合併しなければならない。もし，合併しないで計算書類を作成した場合は，妥当な会計処理とはならないことに留意する。
　
　

解　説

　
1．まえがき
　学校法人における補助活動（食堂，売店，学生寄宿舎等）の実態は，学校法人によって，その種類および規模が異なり，さまざまであり，そのうえ，補助活動事業の会計処理及び表示について，「学校法人会計基準」（昭和46年4月1日文部省令第18号，以下たんに「基準」という。）においても，具体的な規定がないため，各学校法人の会計処理及び表示は，さまざまであったので，当協会は，会員の取扱上の指針とするため，「昭和49年4月18日，学校会計委員会中間報告」をもって，当分の間の取扱いを定めていた。
　昭和50年9月2日付で当協会長より，学校会計委員会への諮問事項「協会通牒又は学校会計委員会報告等として，これまで，発表されたもののうち，改正又は補充を必要とする事項があるか。あればどのような内容のものであるべきか。」に関連し，さきの中間報告について，改正及び補充を要すると認めたので，ここに「学校会計委員会報告第22号」として確定報告をし，一応のピリオドを打つこととした。しかしながら，学校法人の補助活動の多様性にかんがみ，将来，種々のケースの発生等も予想されるので，そのときに，改正等が容易になし得るよう，前文に，敢えて，「当分の間」の字句を存置することとした。
　この，「学校会計委員会報告第22号」の基本的な考え方は，さきの「昭和49年4月18日学校会計委員会中間報告」と殆ど，変化がなく，①純額表示の箇所の説明の追加，②留意事項の追加等，ごく一部の改正，補充があったにとどまっているので，以下，改正，補充した箇所を中心に解説することとした。
　
2．改正及び補充した箇所
（1）標準及び取扱い文の見出しに，表示の字句を追加した
　中間報告の標題に，「補助活動事業に関する会計処理及び監査上の取扱いについて」となっていたのを，「補助活動事業に関する会計処理及び表示並びに監査上の取扱いについて」に改め，文中の見出しも及び表示の字句を追加した。
　このことは，この取扱いの内容が，会計処理のほか，表示に関することも含んでいるので，このように改めた。
（2）会計処理及び表示の取扱い文中，（2）純額表示の場合の取扱いを、わかりやすくするために例示を入れた
　計算書類に記載する金額は，総額表示を原則とするが，補助活動に係る収入と支出については，純額をもって表示することができることとなっているが，純額表示する場合の問題点の第1点は，収支相殺の範囲であり，第2点は，表示方法である。
　第1点の収支相殺の範囲及び第2点の表示方法について，中間報告も本報告も考え方に変化はない。ただ，第1点の相殺の範囲についての具体的例示は，中間報告の本文に記載せずに，解説にゆだねられていたため，中間報告の本文のみからは，理解が困難であった。
　本報告では，解説にまかされていた相殺の具体的例示を①支出項目と相殺できる収入側の項目と，②収入項目と相殺できる支出側の項目に区分し，本文に入れ，理解を容易ならしむるように改正した。
　すなわち，例示のように，相殺の範囲内であれば，適宜に選択した収入項目と支出項目によって相殺できることになる。いずれの方法によっても良いわけであるが，人件費および経費のみを収入と，受取利息および雑収入のみを支出と相殺する方法は認められないものとした。要するに，純額表示するために相殺する場合の相殺範囲は，売上高と売上原価に属する科目は，その全部を必ず相殺しなければならないが，これ以外の受取利息，雑収入，人件費および経費に属する科目については，これを相殺するかどうかは，学校法人の自由裁量に任せることとした。
（3）補助活動事業を管理上等の理由で特別会計として区分した場合でも，一般会計との合併が必要なる旨を（留意事項）として追加した
　学校法人のうちには，補助活動事業の経理を，課税上，または，管理上等の理由で特別会計として区分している場合がある。
　この区分することは何ら差しつかえないが，計算書類の作成に当っては，必ず，一般会計と合併しなければならない旨を強調するため，敢えて，留意事項として追加した。
　このことは，従前も全く同一の処理であり，この留意事項によって，会計処理及び表示並びに監査上の取扱いを変更する意図で書かれたものでないことに注意する必要がある。
　もし，従来，補助活動事業の特別会計を一般会計と合併せずに計算書類を作成表示していた場合は妥当な会計処理ではなかったので，合併表示する正しい方法に改めることは当然であるが，これは継続性の変更には該当しない。むしろ，従前の処理に対し，除外意見が附せられるべきものであった筈である。
　継続性の変更とは，もともと，ある認められた会計処理及び表示から他の認められた会計処理及び表示への変更の場合と解せられているからである。
　
3．改正及び補充の必要のない箇所
　改正及び補充の必要のない箇所については，昭和49年4月18日学校会計委員会中間報告の解説と重複するので，これを省略した。
　
4．中間報告と委員会報告第22号の関連について
　まえがきにも述べたとおり，中間報告とこの委員会報告第22号（以下確定報告という。）の間には，会計処理及び表示方法について，基本的に全く変更がない。ただ，理解を容易ならしむるために，例示，留意事項を追加した程度である。
　取扱い本文2．の監査上の取扱いの後段に‥…「本取扱いによるために変更が行われた場合は，正当な理由に基づく変更と認めるものとする。」・‥・の変更とは，中間報告から確定報告へ移行した場合を指しているのではなく，他の認められた会計処理及び表示から，この確定報告に定める会計処理及び表示への変更を指しているのである。したがって委員会報告が，中間報告から確定報告に移行したからといって，このことを理由に，新たに継続性に関する監査意見を表明しなければならないような問題は生じない。
　たとえば，学校法人が，昭和49年3月会計年度において，中間報告に基づき，総額表示方式から純額表示方式に改め，これに対し，監査人は，正当な理由に基づく変更と認めてきたものを，この確定報告を機に，昭和51年3月会計年度において，純額表示方式から総額表示方式に変更した場合の監査意見は如何にあるべきかということが疑問として残る。
　中間報告から確定報告に移行したからといって，内容自体に変化があったわけでないので，表示方法を変更しなければならないような理由は見当らない。従って上記のような変更を行った場合の監査意見は，変更から変更への期間が短かすぎるので，正当な理由に基づく変更とは認められないこととなろう。（学校会計委員会副委員長　古堅　良雄）
　
　
　
「補助活動事業に関する会計処理及び監査上の取扱いについて」（学校会計委員会中間報告）の解説

　（注）　１　同号の「免許の付与その他これに類する行為」には、卒業資格、段位、級、師範、名取り等の一定の資格、称号等を付与する行為が含まれる。
　２　同号に規定する技芸の教授若しくは免許の付与等の一環として、又はこれらに付随して行われる講習会等は、たとえ一般教養の講習をその内容とするものであつても、同号の「技芸の教授」に該当する。

法人税法通達１５－１－１０（宗教法人、学校法人等の物品販売）
　宗教法人、学校法人等が行う物品の販売が令第５条第１項第１号（物品販売業）の物品販売業に該当するかどうかについて、次に掲げる場合には、それぞれ次による。（昭５６直法２－１６改正）

　（１）宗教法人におけるお守り、お札、おみくじ等の販売のように、その売価と仕入原価との関係からみてその差額が通常の物品販売業における売買利潤ではなく実質は喜捨金と認められる場合のその販売は、物品販売業に該当しないものとする。ただし、宗教法人以外の者が一般の物品販売業として販売できる性質を有するもの（例えば、絵葉書、写真帳、暦、線香、ろうそく、供花等）をこれらの一般の物品販売業者とおおむね同様の価格で参詣人等に販売している場合のその販売は、物品販売業に該当する。
　（２）学校法人等が行う教科書その他これに類する教材以外の出版物の販売は、物品販売業に該当する。
　　（注）ここでいう「教科書その他これに類する教材」とは、教科書、参考書、問題集等であつて、学校の指定に基づいて授業において教材として用いるために当該学校の学生、生徒等を対象として販売されるものをいう。
　（３）学校法人等が行うノート、筆記具等の文房具、布地、糸、編糸、食料品等の材料又はミシン、編物機械、ちゆう房用品等の用具の販売は、たとえこれらの物品が学校の指定に基づいて授業において用いられるものである場合であつても、物品販売業に該当する。
　（４）学校法人等が行う制服、制帽等の販売は、物品販売業に該当する。
　（５）学校法人等が行うバザーで年１，２回開催される程度のもの（１５－１－６の（２）に該当するものを除く。）は、物品販売業に該当しないものとする。